28 enero, 2019 Colombia

REFORMA TRIBUTARIA 2019

Derecho Tributario y Comercio Internacional

I.              INTRODUCCIÓN A LEY DE FINANCIAMIENTO

La Ley 1943 de 2018 introdujo cambios en materia de impuesto sobre la renta de personas naturales y jurídicas, deducción de impuestos pagados, tributación de ventas indirectas, retenciones en la fuente, impuesto al dividendo e impuesto al patrimonio, entre otros cambios.

La Ley de Financiamiento contiene aspectos favorables, tales como la reducción progresiva de la tarifa de impuesto sobre la renta para las sociedades nacionales y extranjeras: 33% para el año 2019, 32% para 2020, 31% para 2021 y 30% a partir de 2022. No obstante, la reducción progresiva de las tarifas presenta el riesgo de que dichas tarifas terminen siendo incrementadas por reformas tributarias de acuerdo con la necesidad de recaudo futuro.

Es importante tener en consideración que la reforma tributaria permite el pago de impuestos mediante la realización de ciertas obras, con el cumplimiento de determinados requisitos.

También es positiva la reducción progresiva de la tarifa de renta presuntiva hasta el 0% en el año 2021, la posibilidad de deducir el 100% de los impuestos pagados por los contribuyentes (con algunas excepciones), así como la posibilidad de tomar como descuento tributario el 50% del Impuesto de Industria y Comercio desde el año 2019 y el 100% a partir del 2022.

Por otra parte, la Ley de Financiamiento introduce normas controversiales como el régimen de tributación de enajenaciones indirectas de activos en Colombia mediante la enajenación de acciones, participaciones o derechos de entidades del exterior y el impuesto de normalización tributaria con una tarifa del 13%. La base gravable del impuesto de normalización podrá ser reducida en un 50% en ciertos casos específicos.

Adicionalmente, se aumentaron las tarifas de retención en la fuente por pagos al exterior, lo que encarece la contratación de servicios para los colombianos, quienes generalmente tienen que soportar económicamente los impuestos aplicables a los extranjeros.

Se introduce nuevamente un impuesto al patrimonio para patrimonios superiores a COP$5.000.000.000 de personas naturales y entidades extranjeras. Es controversial acudir nuevamente al impuesto de patrimonio, a pesar de que se ha criticado su aplicación recurrente debido a que grava la renta ahorrada que previamente se sometió a impuesto de renta en cabeza del contribuyente.

En materia de normas anti-abuso se introducen cambios en la enajenación de inmuebles, tales como la necesidad de realiza una declaración juramentada señalando que el valor de la escritura es real, so pena de que se desconozca el precio y tener que pagar cuatro veces el valor de los impuestos aplicables a la venta.

Frente al régimen tributario de personas naturales, las tarifas de renta fueron aumentadas hasta el 39%. Adicionalmente, se modifica el sistema de cédulas introducido por la última reforma, manteniendo ya no cinco cédulas sino tres, a saber: una cédula general (rentas de trabajo, capital y no laborales), otra de ingresos por dividendos y participaciones y otra de ingresos por pensiones. También se modifican algunas deducciones y beneficios fiscales otorgados en normas anteriores para personas naturales y las tarifas de retención en la fuente aplicables a pagos laborales.

Finalmente, se introduce un régimen de entidades holding en Colombia con ciertos beneficios fiscales y un régimen tributario de mega inversiones.

 

II.            IMPUESTO DE RENTA PARA PERSONAS JURÍDICAS

Tarifa general impuesto a la renta:

La tarifa del impuesto sobre la renta para sociedades disminuirá progresivamente del 33% en 2019 a 30% en 2021. Adicionalmente, se establece una sobretasa a las entidades financieras. Art. 80 de la Ley de Financiamiento.

La Ley de Financiamiento establece que la tarifa general del impuesto sobre la renta aplicable a sociedades nacionales, establecimientos permanentes de entidades del exterior y personas jurídicas extranjeras con o sin residencia en el país, obligadas a presentar la declaración anual reducirá gradualmente. Para el año 2019 tarifa general será del 33%, del 32% para el año 2020, del 31% para el año 2021 y, del 30% a partir del año gravable 2022.

Igualmente, la ley establece que las rentas generadas a partir de nuevos proyectos de parques temáticos, de ecoturismo y agroturismo y nuevos muelles náuticos que se construyan dentro de los siguientes 10 años, que se lleven a cabo en municipios hasta de 200.000 habitantes, y 4 años, que se lleven a cabo en municipios de igual o superior a 200.000 habitantes, contados a partir del 1 de enero de 2019, estarán sujetas a una tarifa de renta del 9% por un término de 20 y 10 años, respectivamente.

Las entidades financieras que tengan una renta gravable igual o superior a 120.000 UVT (2019: $4.112.400.000), deberán liquidar una sobretasa del 4% por el año 2019, del 3% por el año 2020 y del 3% por el año gravable 2021.

 Deducción de impuestos pagados:

Los contribuyentes podrán deducir el 100% de todos los impuestos, tasas y contribuciones pagados, con excepción del impuesto de renta, impuesto al patrimonio, impuesto de normalización y el GMF. Art. 76 de la Ley de Financiamiento.

En materia de deducción de impuestos pagados, la Ley 1943 establece que los contribuyentes podrán deducir (reducción de la renta bruta) el 100% de todos los impuestos, tasas y contribuciones (con excepción del impuesto de renta, el impuesto al patrimonio, el impuesto de normalización, el GMF y el impuesto de industria y comercio) para efectos del impuesto a la renta, siempre que tengan relación de causalidad con la actividad económica del contribuyente.  

En el caso del GMF, será deducible el 50% que haya sido efectivamente pagado por e contribuyente.  

En relación con el impuesto de industria y comercio y su complementario de avisos y tableros, el contribuyente podrá optar por tomarlo como deducción (reducción de la renta bruta) o como descuento tributario (reducción del valor a pagar del impuesto de renta a cargo) el 50% de este impuesto a partir del año gravable 2019, y el 100% a partir del año 2022, siempre que tenga relación de causalidad con su actividad económica. Este es un cambio importante frente a la legislación anterior, toda vez que antes procedía la deducción del 100% de este impuesto y ahora es posible optar por un descuento del 50% y, eventualmente, del 100% en el impuesto de renta a cargo.

Las deducciones y descuentos mencionados con anterioridad no podrán tomarse simultáneamente como costo o gasto en el impuesto sobre la renta.

IVA pagado en la adquisición de activos fijos reales productivos:

Los responsables de IVA podrán descontar del impuesto de renta el 100% del IVA pagado en la adquisición de activos fijos reales productivos – Art. 83 de la Ley de Financiamiento.

Los responsables del IVA podrán descontar del impuesto sobre la renta a cargo, el 100% del IVA pagado por la adquisición, construcción o formación e importación de activos fijos reales productivos, incluyendo el asociado a los servicios necesarios para ponerlos en condición de uso.

El IVA tratado como descuento en renta no podrá ser descontado del IVA generado.

Este tratamiento reemplaza lo dispuesto por el artículo 258-2 del E.T. que establecía el descuento del IVA pagado en la adquisición e importación de maquinaria pesada para industrias básicas y que fue expresamente derogado por la Ley de Financiamiento.

Bajo la nueva normativa, se ampliaron los contribuyentes que pueden beneficiarse del descuento en renta, los bienes en relación con los cuales (antes únicamente maquinaria pesada) puede solicitarse y se permite expresamente el descuento del IVA pagado en los servicios necesarios para poner el bien en funcionamiento.

Renta presuntiva:

La tarifa de renta presuntiva quedará en 0% a partir del año 2021 – Art. 78 de la Ley de Financiamiento.

La Ley de Financiamiento establece un desmonte gradual del porcentaje de renta presuntiva, pues reduce el porcentaje del 3.5% al 1.5% para el año 2019 y 2020 y, al 0% a partir del año 2021.

Impuesto unificado bajo el Régimen Simple de Tributación:

Se creó el Régimen Simple con el fin de reducir las cargas formales y sustanciales de los contribuyentes, el cual integra el impuesto sobre la renta, el impuesto al consumo y el impuesto de industria y comercio, con tarifas sobre ingresos brutos que van entre 1,8% y 11%. Art. 66 Ley de Financiamiento.

La Ley de Financiamiento crea el impuesto unificado bajo el Régimen de Tributación Simple a partir del 1 de enero de 2019, con el fin de reducir las cargas formales y sustanciales, impulsar la formalidad y, en general, simplificar y facilitar el cumplimiento de la obligación tributaria. Este impuesto unificado sustituye el impuesto de renta e integra el impuesto nacional al consumo (en el caso de restaurantes y servicios de comida) y el ICA y consiste en una declaración anual y anticipos bimestrales.

La base gravable de este impuesto está integrada por la totalidad de los ingresos brutos, ordinarios y extraordinarios, percibidos en el respectivo periodo gravable y no incluye los ingresos constitutivos de ganancia ocasional. La tarifa consolidada podrá ser entre el 1.8% y el 11%, dependiendo de los ingresos brutos anuales y la actividad desarrollada.

A este régimen podrán acceder las personas naturales o jurídicas que reúnan, entre otras, las siguientes condiciones:

(i)            Que se trate de una persona natural que desarrolle una empresa o de una persona jurídica en la que sus accionistas sean personas naturales, nacionales o extranjeras, siempre que sean residentes fiscales colombianos; y que

(ii)           Que en el año gravable anterior hubieren obtenido ingresos brutos ordinarios o extraordinarios, inferiores a 80.000 UVT (2019: $2.480.000.000).

Cabe mencionar que la ley excluye expresamente de este régimen a las personas jurídicas extranjeras, establecimientos permanentes de sociedades extranjeras, entidades que sean filiales, subsidiarias, agencias o sucursales de personas jurídicas nacionales, entre otros.

Los contribuyentes sujetos al Régimen de Tributación Simple no estarán sujetos al sistema de renta presuntiva.

 Impuesto a los dividendos:

Se introdujo el impuesto al dividendo a cargo de sociedades colombianas. Adicionalmente, se incrementó del 5% al 7,5% la tarifa de impuesto al dividendo pagado a sociedades y entidades extranjeras y a personas naturales no residentes – Arts. 50 y 51 de la Ley de Financiamiento.

La Ley de Financiamiento establece que habrá lugar a gravar los dividendos que perciban sociedades colombianas, pues señala que la distribución de utilidades que hayan tributado al nivel corporativo a favor de sociedades nacionales quedará ahora gravada a la tarifa del 7.5% mediante el mecanismo de retención en la fuente.

Esta situación generaría un escenario de doble tributación en la medida en que el ingreso estaría gravado en un primer momento a nivel de la compañía que distribuye el dividendo y, posteriormente, en cabeza del accionista sociedad nacional que lo recibe. En todo caso, para evitar un efecto de triple tributación, la Ley 1943 señala que este impuesto se cause únicamente en la sociedad que reciba los dividendos por primera vez, introduciendo un crédito fiscal que sería trasladable hasta el beneficiario final persona natural.

Asimismo, la norma establece que cuando el dividendo percibido por una sociedad nacional provenga de utilidades gravadas, la tarifa aplicable será la dispuesta por el artículo 240 del Estatuto Tributario (tarifa general para personas jurídicas), caso en el cual se aplicará el 7.5% a título de retención en la fuente, una vez disminuido el impuesto determinado bajo la tarifa general.

Esta retención será calculada sobre el valor bruto de los pagos o abonos en cuenta por concepto de dividendos o participaciones y no tendrá aplicación cuando se trate de sociedades que pertenezcan al régimen de compañías holdings colombianas o a grupos empresariales debidamente registrados ante la Cámara de Comercio.

Adicionalmente, se incrementó la tarifa de impuesto al dividendo recibido por sociedades y entidades extranjeras y por personas naturales no residentes del 5% al 7,5%.

Finalmente, la normativa establece un régimen de transición de acuerdo con el cual los dividendos decretados en calidad de exigibles a 31 de diciembre de 2018 mantendrán el tratamiento aplicable con anterioridad a la vigencia de la Ley de Financiamiento.

Retención en la fuente por pagos al exterior:

Se incrementaron las tarifas de retención en la fuente por pagos al exterior. Art. 86 de la ley de Financiamiento.

Se incrementó del 15% al 20% la tarifa de retención aplicable a intereses correspondientes a créditos otorgados a menos de un año, comisiones, regalías, honorarios, arrendamientos, prestación de servicios, etc. A esta tarifa también quedaron gravados los ingresos por la explotación de películas cinematográficas y por la explotación de software, que estaban sujetos a una tarifa del 15% y del 26,4%, respectivamente. No obstante, la tarifa retención aplicable a los intereses pagados al exterior originados en créditos obtenidos en el exterior por un término igual o superior a 1 año, se mantendrá en un 15%.

Adicionalmente, la ley establece un incremento del 15% al 33% en la tarifa retención en la fuente aplicable a los pagos por concepto de administración o dirección a vinculados del exterior, previstos en el artículo en los 124 del Estatuto Tributario. En esa medida, estos últimos pagos pasaron de no estar gravados a estar gravados con el 15% bajo la Ley 1819 de 2016 y ahora pasarían a estar sujetos a una retención en la fuente del 33%.

El incremento de las tarifas de retención en la fuente generaría un desincentivo para la prestación de servicios por parte de sociedades extranjeras o personas naturales no residentes en Colombia o, más cuestionable aún, incrementaría la carga en cabeza del beneficiario del servicio en Colombia, en la medida en que, en la práctica, el valor de la retención en la fuente es soportada por quien efectúa el pago al exterior.

I.              IMPUESTO DE RENTA PERSONAS NATURALES

 

Tarifas de renta para personas naturales:

La Ley de Financiamiento redujo de cinco a tres el número de cédulas del sistema de tributación de personas naturales. Para la cédula general, la tarifa más alta corresponde al 39%. Las tarifas de retención en la fuente por pagos laborales fueron igualmente incrementadas. Arts. 29 de la Ley de Financiamiento.

En resumen, la carga impositiva para las personas naturales se ver incrementada debido que la tarifa de renta puede ser de hasta 39%.

La Ley de Financiamiento reduce de 5 a 3 el número de cédulas del sistema de tributación de personas naturales. En esa medida, desde el año 2019 encontramos las siguientes cédulas: (i) cédula general (rentas laborales, de capital y no laborales); (ii) cédula pensional y finalmente (iii) cédula de dividendos y participaciones.

Las pérdidas incurridas dentro de una cédula solo podrán ser compensadas contra las rentas de la misma cédula, en los siguientes periodos gravables.

Las deducciones en la cédula general no podrán exceder en un 40% el resultado de sumar la totalidad de los ingresos de esta cédula menos los respectivos ingresos no constitutivos de renta ni de 5.040 UVT (2019: $156.240.000).

Para las personas naturales residentes, se propone una tarifa de impuesto sobre la renta de hasta un 39%, para aquellos contribuyentes con una base gravable de más de 31.000 UVT (2019: $1.062.370.000).

Respecto de la renta presuntiva, está ya no se calcularía sumando el resultado de cada cédula, sino que esta se calculará con base únicamente en la renta de la cédula general. 

En materia de renciones en la fuente por pagos laborales, las tarifas fueron igualmente incrementadas pudiendo llegar hasta una tarifa de 39%.

Finalmente, se incrementa la tarifa de retención del 15% al 35% sobre los retiros de cotizaciones voluntarias en el sistema de ahorro individual, cuando se retiren para fines distintos de la obtención de una mayor pensión o un retiro anticipado.

 

Impuesto al dividendo para personas naturales residentes:

Se incrementó la tarifa marginal del 5% al 15%, para dividendos que distribuidos a personas naturales correspondan a utilidades que tributaron al nivel corporativo Art. 27 de la Ley de Financiamiento.

Frente a los dividendos, se incrementa la tarifa marginal del 5% al 15%, para dividendos que correspondan a utilidades que tributaron al nivel corporativo. En caso contrario, se aplicará la tarifa general, conforme al respectivo periodo gravable. En este último caso, el impuesto del 15% se aplicará una vez disminuido el impuesto a la tarifa general. A esta misma tarifa quedan sujetos los dividendos y participaciones recibidos de sociedades y entidades extranjeras. 

 

IV.           FONDOS DE CAPITAL PRIVADO Y FONDOS DE INVERSIÓN COLECTIVA

La Ley de Financiamiento modificó el momento de causación de los ingresos para los partícipes en Fondos de Capital Privado y Fondos de Inversión Colectiva, estableciendo que dichas rentas se causarán en el mismo año en que sean percibidas por el fondo.

Lo anterior, plantea un cambio drástico para los partícipes de los fondos, debido a que con anterioridad a la Ley 1943 de 2018, los mismos podían diferir en el tiempo los ingresos provenientes de estos vehículos de inversión, hasta el momento de la distribución efectiva.

Teniendo en cuenta lo anterior, la nueva redacción del artículo 23-1 del Estatuto Tributario, modificado por la Ley de Financiamiento, estableció mediante un parágrafo transitorio que se mantendrá el anterior tratamiento hasta el 30 de junio de 2020, para los fondos constituidos con anterioridad al 31 de diciembre de 2018. Posteriormente, solo se mantendrá el modelo de diferimiento anterior, para los fondos cuyas participaciones sean negociadas en una bolsa de valores, los cuales no sean poseídos en más de un 50% por un mismo beneficiario, grupo inversionista o miembros de la misma familia; y sobre los cuales dichos beneficiarios, grupos o familias, no tengan el control o discrecionalidad sobre las distribuciones.

 

V.          IMPUESTO AL PATRIMONIO E IMPUESTO DE NORMALIZACIÓN TRIBUTARIA

Impuesto al Patrimonio:

Fue introducido un nuevo impuesto al patrimonio por 3 años. Las sociedades colombianas no son contribuyentes de este impuesto. Las personas naturales contribuyentes de este impuesto no podrán excluir de la base gravable el valor patrimonial de las acciones en sociedades colombianas. Art. 35 de la Ley de Financiamiento.

Se crea nuevamente un impuesto al patrimonio por los años 2019, 2020 y 2021, que se genera por la posesión de un patrimonio líquido a 1 de enero de 2019 con valor igual o superior a $5.000.000.000. La tarifa aplicable es el 1% de la base gravable, por cada año de vigencia.

El impuesto estará a cargo de (i) personas naturales, sucesiones ilíquidas contribuyentes del impuesto sobre la renta; (ii) personas naturales, nacionales y extranjeras sin residencia en Colombia, directamente o a través de establecimientos permanentes, sucesiones ilíquidas de causantes sin residencia en Colombia, respecto del patrimonio poseído en el país; y (iii) sociedades o entidades extranjeras que no sean declarantes de renta, por activos poseídos en Colombia, excluyendo las acciones en sociedades colombianas, cuentas por cobrar, inversiones de portafolio, y contratos de arrendamiento financiero con entidades o personas que sean residentes en Colombia, siempre y cuando éstos cumplan con las obligaciones del régimen cambiario.

A diferencia de lo ocurrido en los impuestos anteriores, se excluyen de los sujetos pasivos a las sociedades colombianas y sociedades extranjeras declarantes de renta en Colombia.

Finalmente, las personas naturales y sucesiones ilíquidas no podrán excluir de la base gravable el valor patrimonial de las acciones de sociedades colombianas.

 

Impuesto de Normalización Tributaria:

Se creó un nuevo impuesto de normalización tributaria para los contribuyentes que tienen activos omitidos o pasivos inexistentes que aplica únicamente para el año 2019 y tiene una tarifa del 13%. Art. 42 de la Ley de Financiamiento.

Se crea nuevamente el impuesto de normalización tributaria para los contribuyentes del impuesto sobre la renta que tengan activos omitidos o pasivos inexistentes, cuya tarifa aplicable es del 13% y tendrá vigencia únicamente por el año 2019.

La base gravable será el costo fiscal histórico de los activos omitidos o podrá corresponder al autoavalúo comercial, que deberá estar sustentado en un soporte técnico y no podrá ser inferior al costo fiscal histórico.

Cuando el contribuyente (i) tome como base gravable el valor de mercado de los activos del exterior y dentro del año 2019 repatríe esos recursos a Colombia o (ii) normalice activos en el exterior y los invierta con vocación de permanencia en el país, la base gravable será del 50%. Las inversiones con vocación de permanencia deberán realizarse antes del 31 de diciembre de 2019 y deben permanecer en el país por un período no inferior a dos años. La declaración del impuesto de normalización no permite corrección ni presentación extemporánea y se podrá presentar hasta el 25 de septiembre de 2019.

Entre los aspectos más controversiales del nuevo impuesto de normalización (aparentemente extensivo al impuesto sobre la renta y el impuesto al patrimonio), encontramos la obligación que tiene el fundador, constituyente u originario del patrimonio transferido a la fundación de interés privado, trust, seguro con componente de ahorro material fondo de inversión o cualquier otro negocio fiduciario de declarar el activo cuando los beneficiarios estén sometidos a condición o no tengan control o disposición de los activos. Lo anterior, sin consideración de la calidad de discrecional, revocable o irrevocable que tengan dichos vehículos de inversión y sin importar las facultades del protector, asesor de inversiones, comité de inversiones o poderes irrevocables otorgados a favor de un fiduciario o de un tercero.

Adicionalmente, se establece que las estructuras que se hayan creado con el propósito de transferir los activos omitidos, a cualquier título, a entidades con costos fiscales sustancialmente inferiores al costo fiscal de los activos subyacentes, no serán reconocidas y la base gravable se calculará con fundamento en el costo fiscal de los activos subyacentes. Por la forma en la que está redactada la norma, pareciera tener aplicación retroactiva, vulnerando en consecuencia el principio de irretroactividad en materia tributaria.

 

VI.          MEDIDAS PARA COMBATIR LA EVASIÓN Y EL ABUSO EN MATERIA TRIBUTARIA

Modificaciones en la determinación de la renta bruta en la enajenación de activos y en el valor comercial en operaciones sobre bienes y servicios:

El valor comercial determinado conforme a las reglas del Estatuto Tributario no solo será aplicable a la venta de bienes sino también a la prestación de servicios. Adicionalmente, se introducen formalidades en relación con la venta de inmuebles y se señala las sumas que no se hayan desembolsado a través de entidades financieras no constituirán costo fiscal en la adquisición de inmuebles. Finalmente, para la enajenación de acciones, salvo prueba en contrario, se presume que el precio de enajenación no puede ser inferior al valor intrínseco incrementado en un 30% (antes 15%). Art. 53 de la Ley de Financiamiento.  

Modificaciones en la determinación de la renta en la enajenación de activos:

·      Se establece que el valor comercial, determinado conforme con el inciso 4 del artículo 90 del E.T., también resultará aplicable a los servicios.

 Modificaciones en la enajenación de bienes inmuebles:

·      El valor de los inmuebles estará conformado por todas las sumas pagadas para su adquisición, así se convengan o se facturen por fuera de la escritura o correspondan a bienes o servicios accesorios a la adquisición del bien, tales como aportes, mejoras, construcciones, intermediación o cualquier otro concepto.

·      En la escritura pública de enajenación deberá incorporarse una declaración en donde las partes declaren bajo la gravedad del juramento, que el precio incluido en la escritura pública es real y no ha sido objeto de pactos privados en los que se señala un valor diferente. De no incluirse tal declaración en la escritura pública, tanto el impuesto sobre la renta, como la ganancia ocasional, el impuesto de registro, los derechos de registro y notariales serán liquidados sobre una base equivalente a 4 veces el valor incluido en la escritura, sin perjuicio de la obligación del notario de reportar la irregularidad a la DIAN, y que esta autoridad determine el valor real de la transacción.

·      Se entiende que el valor asignado por las partes difiere notoriamente del promedio vigente, cuando se aparte en más de un 15% (antes 25%) de los precios establecidos en el comercio para los bienes o servicios de la misma especie o calidad.

·      Por otra parte, también se dispuso que, a partir del 1 de enero de 2019, no serán constitutivos de costo de los bienes raíces aquellas sumas que no se hayan desembolsado a través de entidades financieras.

Modificaciones en la enajenación de acciones:

·      En el caso de la enajenación de acciones, salvo prueba en contrario, se presume que el precio de enajenación no puede ser inferior al valor intrínseco incrementado en un 30% (antes 15%).

·      Desde el año 2019, este mismo tratamiento deberá ser aplicado a la enajenación de derechos en vehículos de inversión tales como fiducias mercantiles o fondos de inversión colectiva cuyos activos correspondan a acciones o cuotas de interés social de sociedades o entidades nacionales que no coticen en bolsa.

 

Transferencia indirecta de activos ubicados en Colombia:

 Desde el año 2019, la transferencia indirecta de sociedades o activos ubicados en el territorio nacional, mediante la enajenación de acciones, participaciones o derechos de entidades del exterior estará gravada en Colombia, como si la transferencia del activo subyacente se hubiera realizado directamente. Art. 54 de la Ley de Financiamiento.  

De acuerdo con la Ley de Financiamiento, la transferencia indirecta de sociedades o activos ubicados en el territorio nacional, mediante la enajenación de acciones, participaciones o derechos de entidades del exterior estará gravada en Colombia, como si la transferencia del activo subyacente se hubiera realizado directamente. En estos casos, el costo fiscal será el que tenga la sociedad tenedora del activo subyacente y el precio de venta debe corresponder al valor comercial.

La anterior disposición no sería aplicable en los siguientes casos:

·         Transferencia indirecta de acciones inscritas en una Bolsa de Valores que no estén concentradas en un mismo beneficiario real en más de un 20%.

·         Transferencia indirecta de sociedades o activos ubicados en Colombia, cuando el valor de los activos ubicados en Colombia represente menos del 20% del valor en libros y el valor comercial de la totalidad de los activos poseídos por la entidad del exterior enajenada.

Por el incumplimiento de estas reglas, cualquier subordinada en territorio colombiano responderá solidariamente por los impuestos, intereses y sanciones a que haya lugar.

La obligación de presentar declaraciones tributarias en Colombia en el mes siguiente a la enajenación indirecta es del vendedor.

La normativa en materia de evagaciones indirectas tendría aplicación a todo tipo de transacciones, gravando incluso las transferencias que se realicen entre compañías que pertenezcan a un mimo grupo.

 

Regla de subcapitalización:

Son deducibles los intereses por deudas que no excedan el resultado de multiplicar por 2 (antes por 3) el patrimonio líquido del contribuyente. Antes de la Ley de Financiamiento, esta limitación se aplicaba a todas las deudas que generaran intereses. Desde el año 2019, esta limitación únicamente aplica para las deudas contraídas a favor de vinculados económicos (nacionales o extranjeros). Art. 55 de la Ley de Financiamiento.

La regla de subcapitalización se modifica en los siguientes aspectos:

·         Se reduce la relación entre la deuda y el patrimonio para efectos de la deducibilidad. Desde el año 2019, son deducibles los intereses por deudas que no excedan el resultado de multiplicar por 2 (antes por 3) el patrimonio líquido del contribuyente.

·         Antes de la Ley de Financiamiento, esta regla se aplicaba a todas las deudas que generaran intereses. Desde el año 2019, esta limitación únicamente aplica para las deudas contraídas a favor de vinculados económicos (nacionales o extranjeros).

·         Se establece la obligación de demostrar ante la DIAN, bajo gravedad de juramento, que el crédito no corresponde a operaciones de endeudamiento mediante un aval, back-to-back, o cualquier otra operación en la que vinculadas económicas actúen como acreedores.

·         La regla de subcapitalización no se aplicará a los contribuyentes que realicen actividades de factoring, siempre y cuando las actividades de la compañía no sean prestadas en más de un 50% a compañías con vinculación económica.

 

VII.         RÉGIMEN DE COMPAÑÍAS HOLDING COLOMBIANAS (“CHC”).

La Ley de Financiamiento creó el régimen de CHC. Las sociedades colombianas que, en cumplimiento de ciertos requisitos, se encuentren bajo este régimen podrán recibir como renta exenta los dividendos distribuidos por una sociedad del exterior. Los dividendos que distribuyan las sociedades bajo el régimen CHC a un no residente en Colombia se entenderán rentas de fuente extranjera y por lo tanto no estarán gravados en Colombia. Art. 69 de la Ley de Financiamiento.

La Ley de Financiamiento crea el régimen CHC para aquellas sociedades nacionales que tengan entre sus actividades principales la tenencia de valores, la inversión o holding de acciones o participaciones en sociedades o entidades colombianas y/o del exterior, y/o la administración de dichas inversiones, siempre que cumplan con las siguientes condiciones:

(i)            Tengan una participación directa o indirecta de al menos el 10% del capital de dos o más sociedades por un periodo mínimo de 12 meses.

(ii)           Cuenten con 3 empleados como mínimo;

(iii)          Tengan una dirección propia en Colombia;

(iv)          Puedan demostrar que la toma de decisiones estratégicas de las inversiones y activos se llevan a cabo en el territorio nacional.

En cuanto al tratamiento tributario que trae este régimen CHC, la ley señala que:

– Los dividendos distribuidos por entidades no residentes en Colombia a una CHC serán renta exenta para efectos del impuesto sobre la renta.

– Los dividendos que distribuya una CHC a una persona natural o jurídica residente, estarán gravados con la tarifa general de impuesto a los dividendos.

– Los dividendos que distribuya una CHC a una persona natural o jurídica no residente en Colombia, se entenderán rentas de fuente extranjera y por lo anterior no estarán sometidos a retención en la fuente.

– La prima de colocación de acciones que no constituya costo fiscal para el accionista que la percibe es renta exenta si se distribuye a una CHC, renta de fuente extranjera cuando la CHC distribuya a una persona natural o jurídica no residente en Colombia y como renta gravable cuando la CHC distribuya a una persona natural o jurídica residente.

– La utilidad devengada por una CHC con ocasión de la venta o transmisión de las participaciones en entidades no residentes en Colombia tendrá el carácter de ganancia ocasional exenta.

– La venta de las acciones de una CHC tendrá en tratamiento de (i) renta exenta para residentes fiscales colombianos o de (ii) rentas de fuente extranjera para las no residentes.

 

VIII.        RÉGIMEN DE ENTIDADES CONTROLADAS DEL EXTERIOR (“ECE”)

 Se introdujo una nueva presunción aplicable a la determinación de rentas activas bajo el régimen ECE. Art. 59 de la Ley de Financiamiento.

Antes de la Ley de Financiamiento, la normativa tributaria únicamente incluía se presume de pleno derecho que la totalidad de los ingresos, costos y deducciones de la ECE darán origen a rentas pasivas cuando los ingresos pasivos representen un 80% o más de los ingresos totales.

La Ley de Financiamiento agrega la presunción paralela al adicionar que se presume de pleno derecho que los ingresos, costos y deducciones de la ECE darán origen a rentas activas cuando los ingresos activos representen un 80% o más de los ingresos totales.

Por otro lado, la Ley de Financiamiento señala que, para efectos del descuento por impuestos pagados en el exterior por la ECE, el contribuyente únicamente podrá tomar el descuento respecto de los impuestos pagados por dichas rentas pasivas atribuidas a la ECE.

 

IX.          BENEFICIOS TRIBUTARIOS 

Se establecen exenciones para empresas de economía naranja, entre las que encontramos empresas dedicadas a actividades de tecnología, cine, consultoría, arquitectura, ingeniería, así como para los contribuyentes que incrementen la productividad del sector agropecuario. Art. 79 de la Ley de Financiamiento.

Sin perjuicio de otros beneficios que venían en la normativa tributaria, la Ley de Financiamiento trata como rentas exentas las provenientes de:

·         El desarrollo de industrias de valor agregado tecnológico y actividades creativas (economía naranja), por un término de siete años, con el cumplimiento de ciertos requisitos, entre los que encontramos la creación de mínimo tres empleos y una inversión mínima de 4.400 UVT (2019: $150.788.000).  Entre las actividades que califican para este incentivo encontramos la edición de programas de informática (software), posproducción de películas cinematográficas, videos, programas, anuncios y comerciales de televisión, el desarrollo de sistemas informáticos (planificación, análisis, diseño, programación, pruebas), la consultoría informática y actividades de administración de instalaciones informáticas y la creación literaria, musical, teatral y audiovisual, entre otras actividades.

·         Las inversiones que incrementen la productividad en el sector agropecuario, por un término de diez años, cumpliendo con ciertos requisitos, entre los que encontramos la creación de mínimo diez empleos y una inversión no inferior a 25.000 UVT (2019: $856.750.000).

 

·         El Gobierno Nacional reglamentará los requisitos para la procedencia de estos beneficios. 

XI.          RÉGIMEN TRIBUTARIO DE LAS MEGA-INVERSIONES

La reforma tributaría incorporó un régimen tributario especial con beneficios especiales para aquellos inversionistas que realicen proyectos que generen al menos 250 empleos directos y una inversión de 30.000 UVT (2019: $ 1.028.100.000) durante un periodo de 5 años. Entre los beneficios encontramos la aplicación de una tarifa de renta del 27% y la posibilidad de efectuar depreciaciones aceleradas. Art. 67 de la Ley de Financiamiento.

La Ley de Financiamiento introduce un régimen tributario especial en renta para aquellas personas naturales o jurídicas, residentes o no residentes, que a partir del 1 de enero de 2019 y antes del 2024, realicen proyectos que (i) generen al menos 250 empleos directos y (ii) realicen nuevas inversiones por un valor igual o superior a 30.000.000 de UVT (2019: $ 1.028.100.000), durante un período máximo de 5 años gravables. Estas inversiones deben hacerse en propiedades, planta y equipos productivos o con potencialidad de serlo. 

Los inversionistas que ejecuten proyectos relacionados con la evaluación y exploración de recursos naturales no renovables no podrán solicitar calificación a este régimen tributario.

Dentro de los principales beneficios establecidos para quienes realicen estas “Mega-Inversiones” se destacan los siguientes:

·         Tarifa de impuesto de renta y complementarios del 27% (salvo que se trate de rentas provenientes de servicios hoteleros, las cuales están gravadas a la tarifa del 9%).

·         Posibilidad de depreciar sus activos fijos en un período mínimo de 2 años, sin importar la vida útil del activo.

·         No están sujetos al sistema de renta presuntiva.

·         Si las inversiones son realizadas a través de sociedades nacionales o establecimientos permanentes, las utilidades que estas distribuyan no estarán sometidas al impuesto a los dividendos.  No obstante, si los dividendos o participaciones corresponden a utilidades, que de haberse distribuido hubieren estado gravadas, estarán sometidos a la tarifa del 27% sobre el valor pagado o abonado en cuenta.

·         Los proyectos no estarán sujetos al impuesto al patrimonio o aquellos que se creen con posterioridad a la entrada en vigencia de la ley de financiamiento. 

·         Podrá celebrar contratos de estabilidad tributaria mediante los cuales el Estado garantice que los beneficios tributaros y demás condiciones consagradas en el artículo 235-3 del Estatuto Tributario aplicarán por el término de duración del contrato, en caso de modificarse de forma adversa el mencionado artículo y otra norma de carácter tributario relacionada a este directamente.

·         Para ser parte de este régimen, el inversionista que cumpla con los requisitos señalados deberá obtener de parte del Ministerio de Comercio, Industria y Turismo (“MinCIT”) una calificación del proyecto como “Mega-Inversión”.

·         Esta certificación le permitirá al inversionista gozar de los beneficios mencionados durante 20 años contados a partir del período gravable durante el cual el Ministerio la expida.

El inversionista que suscriba un contrato de estabilidad tributaria deberá pagar a favor de la Nación – Ministerio de Hacienda y Crédito Público una prima equivalente al 0,75% del valor de la inversión que se realice en cada año durante el periodo de 5 años, que en cualquier caso no puede ser inferior a los 30.000.000 de UVT (2019: $1.028.100.000).

 La estabilidad tributaria constituye un mecanismo atractivo para la inversión. No obstante, existe incertidumbre sobre la seguridad que tendrán quienes suscriban estos contratos, teniendo en cuenta que en el pasado se han creado nuevos impuestos que no quedan cubiertos por la estabilidad. Este es el caso de las reformas que introdujeron el impuesto al patrimonio o el CREE como “nuevos impuestos”, diferentes de los estabilizados en los contratos. En esta oportunidad, la Ley de Financiamiento afirma que el contribuyente con estabilidad tributaria no quedará sometido al impuesto al patrimonio que se incluye en el proyecto, ni a los futuros que se introduzcan.

 

XI.         IMPUESTO SOBRE LAS VENTAS (IVA) E IMPUESTO NACIONAL AL CONSUMO (INC)

Impuesto al consumo sobre la venta de inmuebles:

La venta de bienes inmuebles de valor superior a 26.800 UVT (2019: COP$918.436.000) millones ya no se encuentra gravada con IVA, pero sí con el INC a una tarifa del 2%. Art. 21 de la Ley de Financiamiento.

Ley de Financiamiento excluye de IVA la venta de bienes inmuebles y deroga el numeral 1 del artículo 468 de acuerdo con el cual se gravaba con IVA la primera venta de unidades de vivienda nueva cuyo valor superara las 26.800 UVT (2019: COP$918.436.000), incluidas las realizadas mediante cesiones de derechos fiduciarios por montos equivalentes, salvo (i) los predios rurales destinados a actividades agropecuarias, (ii) predios destinados a la ejecución de proyectos de vivienda de interés social y/o prioritario. Los bienes que se adquieran para equipamientos colectivos de interés público social serán tratados como exentos siempre que el comprador sea una entidad estatal o una entidad sin ánimo de lucro del régimen tributario especial.

El responsable del impuesto es el vendedor, y su recaudo se llevará a cabo en su totalidad mediante retención en la fuente, la cual deberá ser cancelada de forma previa a la enajenación del inmueble.

El impuesto no podrá tratarse como descontable, ni como gasto deducible, pero hará parte del costo fiscal del inmueble para el comprador.

 

XII.        PROCEDIMIENTO:

Beneficio de auditoria:

 Se introduce el beneficio de la auditoría para los años gravables 2019 y 2020. Art. 105 de la Ley de Financiamiento.

Para los períodos gravables 2019 a 2020, tendrá vigencia el beneficio de auditoría de acuerdo con el cual la declaración de renta quedará en firme en un periodo de 6 meses, contados desde la fecha de presentación de la declaración, para aquellos contribuyentes que incrementen su impuesto neto de renta en por lo menos un 30%en relación con el impuesto del año inmediatamente anterior. Si el incremento es de al menos el 20%, la declaración quedará en firme en un periodo de 12 meses.

Este beneficio cuenta con las siguientes limitaciones:

·         No tendrá aplicación cuando el impuesto neto sobre la renta de la declaración correspondiente al año gravable frente al cual debe cumplirse el requisito del incremento sea inferior a 71 UVT (2019$ 2.433.170)

·         Cuando la declaración objeto del beneficio arroje una pérdida fiscal, la DIAN podrá ejercer facultades de fiscalización para determinar su procedencia y por ende su compensación en años posteriores, aun cuando hayan trascurridos los términos especiales de firmeza dispuestos por el beneficio.

Notificación electrónica:

La notificación electrónica de los actos administrativos emitidos por la DIAN prevalecerá sobre la notificación personal. Art. 93 de la Ley de Financiamiento.

Con la Ley de Financiamiento, la notificación electrónica de los actos administrativos emitidos por la DIAN prevalecerá sobre la notificación personal.

La notificación electrónica se entenderá surtida en la fecha de envío del acto administrativo en el correo electrónico inscrito en el RUT del contribuyente. Los términos para responder o impugnar en sede administrativa correrán transcurridos 5 días a partir del recibo del correo electrónico.

 

XIII.       FACTURACIÓN ELECTRÓNICA

Aplicará un régimen de transición en la obligación de expedir factura electrónica. Art. 15 de la Ley de Financiamiento. 

Desde enero de 2019 hasta el 30 de junio de 2019, quienes estando obligados a expedir factura electrónica incumplan dicha obligación, no estarán sujetos a las sanciones previstas si:

·         Expiden factura y/o documentos equivalentes por los medios tradicionales, diferente a los electrónicos, y

·         Demuestran que la razón por la cual no emitieron la factura electrónica obedece a (i) impedimento tecnológico; o (ii) por razones de inconveniencia comercial justificada.

Para su reconocimiento tributario, todas las facturas electrónicas deberán ser validadas por la DIAN, previo a su expedición y solo se entenderán expedidas cuando sean validadas y entregadas al adquirente.

Cuando no se pueda llevar a cabo la validación previa por razones tecnológicas atribuibles a la DIAN, el emisor de la factura podrá entregar la factura sin validación previa y deberá enviarla a la DIAN dentro de las 48 horas siguientes para su reconocimiento.

A partir del 1 de enero de 2020 se requerirá factura electrónica para la procedencia de impuestos descontables, y costos o gastos deducibles de conformidad con la siguiente tabla:

 

 

XIV.        DEROGATORIAS DE RELEVANCIA

Componente Inflacionario:

La Ley de Financiamiento derogó el tratamiento de ingreso no constitutivo de renta ni ganancia ocasional del componente inflacionario. Art. 122 de la Ley de Financiamiento.

Se derogan las normas que establecían que el componente inflacionario no constituía renta ni ganancia ocasional (artículos 38, 39, 40 y 40-1 del Estatuto Tributario). Gravar el componente inflacionario va en contravía de los principios que rigen el impuesto sobre la renta, pues no todos los rendimientos financieros tienen la potencialidad de producir un incremento en el patrimonio que pueda considerarse como ingreso. Por esa razón, es que el componente inflacionario se creó como un mecanismo que buscaba reflejar la realidad del ingreso percibido, al reconocer el porcentaje que representaba la inflación implícita, en las tasas de interés que pagan las entidades financieras.

Al reconocerse como ingreso el componente inflacionario, el pago de intereses y demás costos o gastos financieros incurridos durante el periodo gravable, constituyen costo o deducción en el impuesto sobre la renta. Lo anterior, de acuerdo con la derogatoria de los artículos 41, 81, 81-1 y 118 del Estatuto Tributario.

Conceptos emitidos por la DIAN:

La ley de Financiamiento modificó los efectos que tendrán los conceptos que emita la DIAN. Art. 122 de la Ley de Financiamiento.

·         Se deroga el artículo 264 de la Ley 223 de 1995, que les permitía a los contribuyentes sustentar sus actuaciones en vía gubernativa y jurisdiccional con base en conceptos escritos por la Subdirección Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. Ahora, el artículo 113 de la Ley 1493 establece de forma expresa que los conceptos emitidos por la DIAN únicamente constituirán interpretación oficial para sus funcionarios y que los contribuyentes sólo pueden sustentar sus actuaciones con la base en la Ley. 

·         Vale la pena analizar la constitucionalidad de las anteriores modificaciones, pues evitar que los contribuyentes se sustenten en los conceptos emitidos por la DIAN, podría llegar a vulnerar principios constitucionales como el debido proceso y la confianza legítima entre otros. Adicionalmente, podría cuestionarse la naturaleza o no de acto administrativo que tendrían los conceptos que emita la DIAN y la posibilidad que tendrían los contribuyentes de demandarlos para solicitar su nulidad.

 

Utilidades de Fondos de Inversión y Fondos de Valores:

La Ley de Financiamiento derogó el tratamiento de dividendo que se le daba utilidades Fondos de Inversión y Fondos de Valores. Art. 122 de la Ley de Financiamiento.

Se deroga con acierto (inciso 3 del artículo 48 del Estatuto Tributario), y así lo había reconocido la DIAN mediante doctrina oficial, la disposición que asimila los rendimientos de fondos de inversión a dividendos para efectos de su tratamiento tributario, en línea con las modificaciones introducidas al régimen de fondos de capital privado y de inversión colectiva.